حسابداری داراييهای نامشهود
مقـدمــه
1 .
هدف اين استاندارد، تجويز نحوه حسابداري داراييهاي نامشهود است.
مسائل اصلي در حسابداري داراييهاي نامشهود عبارت از معيارها و زمان
شناخت دارايي، تعيين مبلغ دفتري، شناخت هزينه استهلاك و تعيين
ساير موارد كاهش در مبلغ دفتري آنهاست.
به ادامه مطلب برويد
حسابداری داراييهای نامشهود
مقـدمــه
1 .
هدف اين استاندارد، تجويز نحوه حسابداري داراييهاي نامشهود است.
مسائل اصلي در حسابداري داراييهاي نامشهود عبارت از معيارها و زمان
شناخت دارايي، تعيين مبلغ دفتري، شناخت هزينه استهلاك و تعيين
ساير موارد كاهش در مبلغ دفتري آنهاست.
دامنه كاربرد
2 . الزامات اين استاندارد بايد در مورد حسابداري كليه داراييهاي نامشهود بكار گرفته شود مگر در موارد زير :
الف. ماليات انتقالي به دوره‌هاي آتي.
ب. سرقفلي ناشي از تركيب واحدهاي تجاري (به استاندارد حسابداري شماره 19 مراجعه شود).
ج.
حقوق معدني و هزينه‌هاي اكتشاف، توسعه و استخراج معادن، نفت،
گازطبيعي و غيره. ليكن اين استاندارد در مورد داراييهاي نامشهودي كه
براي توسعه يا نگهداري اين فعاليتها بكار مي‌رود، كاربرد دارد.
د. مخارج تحقيق و توسعه (به استاندارد حسابداري شماره 7 مراجعه شود).
ه . اجاره‌ها (به استاندارد حسابداري شماره 21 مراجعه شود).
3
. داراييهاي نامشهودي كه در روال عادي عمليات واحد تجاري به قصد
فروش نگهداري مي‌شود، موضوع اين استاندارد نيست. اين موارد برحسب
مورد مشمول استانداردهاي حسابداري شماره 8 يا 9 با عناوين حسابداري
موجودي مواد و كالا و حسابداري پيمانهاي بلند مدت است. ليكن اين
استاندارد در مورد داراييهاي نامشهودي كه با قصد واگذاري امتياز
استفاده آنها، نگهداري مي‌شود، كاربرد دارد.
تعاريف
4 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است :
. دارايي نامشهود به يك دارايي غيرپولي و فاقد ماهيت‌عيني اطلاق مي‌شود كه:
الف.
به منظور استفاده درتوليد يا عرضه كالاها يا خدمات، اجاره به
ديگران يا براي مقاصد اداري توسط واحد تجاري نگهداري مي‌شود،
ب. با قصد استفاده طي بيش از يك دوره مالي توسط واحد تجاري تحصيل شده باشد، و
ج. قابل تشخيص باشد.
.
دارايي عبارت است از حقوق نسبت به منافع‌اقتصادي آتي يا ساير
راههاي دستيابي مشروع به آن منافع كه درنتيجه معاملات يا ساير
رويدادهاي گذشته به كنترل واحدتجاري درآمده است.
. استهلاك عبارت است از تخصيص سيستماتيك مبلغ استهلاك پذير يك دارايي طي عمر مفيد آن.
.
مبلغ استهلاك‌پذير عبارت است از بهاي تمام شده دارايي يا ساير
مبالغ جايگزين بهاي تمام شده در صورتهاي مالي ، به كسر ارزش
اسقاط آن .
. عمر مفيد عبارت است از :
الف. مدت زماني كه انتظار مي‌رود يك دارايي ، مورد استفاده واحد تجاري قرار گيرد ، يا
ب. تعداد توليد يا ساير واحدهاي مقداري مشابه كه انتظار مي‌رود در فرايند استفاده از دارايي توسط واحد تجاري تحصيل شود
.
بهاي تمام شده عبارت است از مبلغ وجه نقد يا معادل نقد پرداختي
يا ارزش منصفانه ساير مابه‌ازاهايي كه جهت تحصيل يك دارايي در
زمان تحصيل ، واگذار شده است .
. ارزش اسقاط عبارت است از
مبلغ خالصي كه انتظار مي‌رود در پايان عمر مفيد دارايي، پس از كسر
هزينه‌هاي مورد انتظار فروش آن، عايد واحد تجاري شود .
. مبلغ
دفتري مبلغي است كه دارايي پس از كسر استهلاك انباشته و ذخيره
كاهش ارزش مربوط ، به آن مبلغ در ترازنامه منعكس مي‌شود .
. زيان كاهش ارزش عبارت است از مازاد مبلغ دفتري نسبت به مبلغ بازيافتني دارايي.
.
مبلغ بازيافتني عبارت است از خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي يك
دارايي هركدام بيشتر است . ارزش اقتصادي يك دارايي عبارت از
خالص ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتي ناشي از كاربرد مستمر دارايي از
جمله جريانهاي نقدي ناشي از فروش نهايي آن است .
. ارزش
منصفانه مبلغي است كه خريداري مطلع و مايل و فروشنده‌اي مطلع و
مايل مي‌توانند در معامله‌اي حقيقي و در شرايط عادي، يك دارايي را
در ازاي مبلغ مزبور با يكديگر مبادله كنند.
. داراييهاي پولي
عبارت است از وجه نقد و داراييهايي كه قرار است به مبلغ ثابت يا
قابل تعييني از وجه نقد دريافت شود.
ويژگيهاي دارايي نامشهود
5
. واحدهاي تجاري معمولاً منابعي را صرف تحصيل، توسعه، نگهداري و
بهبود داراييهاي نامشهود از قبيل دانش فني يا علمي، طراحي و اجراي
سيستمهاي جديد، حق امتياز و علائم تجاري مي‌كنند. نمونه‌هاي رايج از
سرفصلهاي كلي فوق، نرم‌افزارهاي رايانه‌اي، حق اختراع، حق تأليف،
حق تكثير يا نمايش فيلمهاي سينمايي و ويديويي، سرقفلي محل كسب
(حق‌كسب يا پيشه يا تجارت)، حق امتياز استفاده از خدمات عمومي، حق
امتياز توليد يا خدمات و نقشه‌هاي قالي است.
ماهيت غير عيني
6 . داراييهاي نامشهود را غالباً با تكيه بر
ماهيت غيرعيني و غيرپولي آن تعريف مي‌كنند. بدين ترتيب اقلامي از
قبيل حسابهاي دريافتني در زمره اين داراييها قرار نمي‌گيرد.
7 . برخي داراييهاي نامشهود ممكن است حاوي يا مبتني بر ماهيت
عيني از قبيل ديسكهاي فشرده (در مورد نرم‌افزار رايانه‌اي)، مدارك
قانوني (در مورد حق اختراع يا پروانه رسمي) يا فيلم باشد. در چنين
شرايطي طبقه‌بندي قلم مزبور به عنوان دارايي ثابت مشهود يا دارايي
نامشهود مستلزم قضاوت اين امر است كه كدام عنصر مهم‌تر است. مثلاً
نرم‌افزار رايانه‌اي مربوط به راه‌اندازي ماشين آلات، عملاً بخشي از
ماشين‌آلات است و بنابراين در سرفصل داراييهاي ثابت مشهود
طبقه‌بندي مي‌شود.
قابليت تشخيص
8 . طبق تعريف، دارايي نامشهود قابل تشخيص
است، يعني مي‌توان آن را از سرقفلي واحد تجاري متمايز كرد و ارزش
آن به ساير داراييهاي واحد تجاري يا به كل واحد تجاري، وابسته
نيست (از قبيل حق اختراع و حق تاليف). بدين ترتيب سرقفلي واحد
تجاري كه از كل واحد تجاري يا ساير داراييهاي واحد تجاري قابل
تشخيص نيست به عنوان دارايي نامشهود شناسايي نمي‌شود اگر چه داراي
منافع اقتصادي آتي باشد (سرقفلي ناشي از تركيب تجاري در استاندارد
حسابداري شماره 19 مطرح شده است).
9 . ماهيت غير عيني داراييهاي نامشهود، مشكل تشخيص آن را
به‌عنوان يك دارايي، افزايش مي‌دهد. هرگاه يك دارايي در داخل واحد
تجاري ايجاد شود، اندازه‌گيري بهاي تمام شده آن در مقايسه با
داراييهاي تحصيل شده كه متضمن انتقال حقوق قانوني است، مشكلات
بيشتري دارد. دارايي ايجاد شده در داخل واحد تجاري يا تحصيل شده در
جريان يك تركيب تجاري، هنگامي قابل تشخيص تلقي مي‌شود كه جريان
منافع اقتصادي آتي مرتبط با آن به وضوح از جريان منافع اقتصادي
آتي مربوط به سرقفلي متمايز باشد. براي مثال در مواردي كه دارايي
جدا شدني است. يك دارايي در صورتي جداشدني است كه بتوان آن را
فروخت، اجاره داد، مبادله كرد يا منافع اقتصادي آتي مختص آن را
بدون لزوم واگذاري منافع اقتصادي ساير داراييهاي مورد استفاده در
همان فعاليت كسب درآمد عملياتي، واگذار كرد. البته، قابليت جداشدن،
شرط لازم براي قابل تشخيص بودن نيست چرا كه واحد تجاري ممكن است
يك دارايي فاقد ماهيت عيني را از راههاي ديگر نيز تشخيص دهد.
شناخت و اندازه‌گيري اوليه دارايي نامشهود
10 . يك قلم هنگامي به‌عنوان دارايي نامشهود شناسايي مي‌شود كه :
الف. با تعريف داراييهاي نامشهود مطابقت داشته باشد.
ب. معيارهاي شناخت مندرج در بندهاي 11 تا 29 احراز شده باشد.
11 . يك قلم دارايي نامشهود تنها زماني بايد شناسايي شود كه :
الف. جريان منافع اقتصادي آتي دارايي به درون واحد تجاري محتمل باشد، و
ب. بهاي تمام شده دارايي به گونه‌اي اتكاپذير قابل اندازه‌گيري باشد.
12 . يك دارايي نامشهود به هنگام شناخت اوليه بايد به بهاي تمام شده اندازه‌گيري شود.
جريان منافع اقتصادي آتي و كنترل
13 . جريان منافع
اقتصادي آتي مرتبط با دارايي نامشهود به درون واحد تجاري تنها
هنگامي محتمل است كه واحد تجاري بتواند با دلايل كافي نشان دهد:
الف. دسترسي به خالص جريان ورودي منافع اقتصادي آتي دارايي به درون واحد تجاري امكان‌پذير است،
ب. توانايي و قصد استفاده از دارايي نامشهود را دارد، و
ج. به منابع فني و مالي كافي براي كسب منافع اقتصادي آتي دارايي دسترسي دارد.
14 . محتمل بودن منافع اقتصادي آتي بايد با استفاده از
مفروضات معقول و داراي پشتوانه كه معرف بهترين براورد مديريت از
وقوع يك سري شرايط اقتصادي محتمل در طول عمر مفيد دارايي است،
توسط واحد تجاري ارزيابي شود.ارزيابي مزبور مستلزم بكارگيري قضاوت
بر مبناي شواهد موجود در زمان شناخت اوليه است. در اين مورد اهميت
بيشتر بايد به شواهدي داده شود كه به‌طور بيطرفانه قابل تأييد باشد.
15 . داراييهاي نامشهود عموماً كاربرد جايگزين ندارند و نمي‌توان
آنها را به اجزاي كوچكتر براي فروش تقسيم كرد. افزون بر اين،
اثبات چگونگي انتظار دستيابي به خالص جريان ورودي منافع اقتصادي
به درون واحد تجاري از محل دارايي نامشهود نيز مشكل است. در برخي
موارد، شواهد عيني مرتبط با منافع اقتصادي آتي منتسب به يك دارايي
نامشهود را مي‌توان از طريق بررسي بازار كسب كرد.
16 . جريان
منافع اقتصادي آتي ناشي از يك دارايي نامشهود ممكن است شامل درآمد
عملياتي حاصل از فروش كالا يا خدمات، صرفه‌جويي در مخارج يا ساير
منافعي باشد كه از كاربرد دارايي توسط واحد تجاري عايد مي‌شود. براي
مثال، بكارگيري دانش فني جديد در فرايند توليد ممكن است به عوض
افزايش درآمد عملياتي آتي، مخارج توليد را كاهش دهد.
17 . توانايي استفاده از دارايي نامشهود، مستلزم داشتن كنترل
بر آن دارايي است. يك واحد تجاري هنگامي بر دارايي كنترل دارد كه
هم قدرت كسب منافع اقتصادي آتي ناشي از آن را داشته باشد و هم
بتواند از دسترسي ديگران به آن منافع جلوگيري كند. توان كنترل
منافع اقتصادي آتي يك دارايي نامشهود معمولاً از حق قانوني قابل
اعمال از طريق محاكم قضايي ناشي مي‌شود. ليكن وجود چنين حقي، شرط
لازم براي كنترل نيست چرا كه واحد تجاري ممكن است از راههاي ديگر،
ازجمله موظف كردن كاركنان به حفظ اطلاعات محرمانه، بر منافع
اقتصادي آن دارايي كنترل داشته باشد.
18 . در برخي موارد، شواهد بيطرفانه مرتبط با توانايي واحد
تجاري در بكارگيري دارايي نامشهود را مي‌توان از طريق امكان سنجي
(توجيهات فني و اقتصادي) كسب كرد. قصد استفاده از دارايي نامشهود
توسط واحد تجاري، براي مثال، از طريق يك طرح تجاري كه به طور
رسمي توسط مقامات مجاز به تصويب رسيده، قابل اثبات است.
19 . دسترسي به منابع لازم جهت استفاده از دارايي نامشهود و
كسب منافع آن را مي‌توان از طريق يك طرح تجاري كه نشان‌دهنده
منابع فني، مالي و ساير منافع مورد نياز و توانايي واحد تجاري در
تامين آن منابع است، اثبات كرد. در برخي موارد، واحد تجاري توانايي
كسب منافع مالي خارجي را، از طريق كسب موافقت يا تمايل اوليه
اعتباردهندگان طرح، اثبات مي‌كند.
اندازه‌گيري بهاي تمام شده به‌گونه‌اي قابل اتكا
تحصيل جداگانه
20
. اگر دارايي نامشهود جداگانه تحصيل شود، مابه‌ازاي آن معمولاً مشخص
است و در نتيجه بهاي تمام شده را مي‌توان به گونه‌اي اتكاپذير
اندازه‌گيري كرد.
21 . بهاي تمام شده يك قلم دارايي نامشهود متشكل از بهاي
خريد (شامل عوارض و ماليات غير قابل استرداد خريد) و هرگونه مخارج
مرتبط مستقيمي است كه براي آماده‌سازي دارايي جهت استفاده مورد
نظر تحمل مي‌شود. براي محاسبه بهاي خريد، تخفيفات تجاري كسر مي‌شود.
مخارج مستقيم، به‌عنوان مثال، شامل حق‌الزحمه‌هاي خدمات حقوقي
است. در صورت خريد دارايي با شرايط اعتباري، بهاي تمام شده معادل
بهاي نقدي است
تحصيل از طريق تركيب تجاري
22 . هرگاه دارايي نامشهود
در تركيب تجاري از نوع تحصيل (تحصيل يك واحد تجاري ديگر ازطريق
دستيابي به كنترل خالص داراييها و عمليات آن) كسب شود، بهاي تمام
شده دارايي معادل ارزش منصفانه آن در تاريخ تحصيل است. مظنه
قيمتها در يك بازار فعال قابل اتكاترين مبنا براي اندازه‌گيري است.
23 . چنانچه بهاي تمام شده دارايي نامشهود تحصيل شده در
تركيب تجاري از نوع تحصيل، به نحوي اتكاپذير قابل اندازه‌گيري
نباشد، دارايي مزبور به‌طور جداگانه شناسايي نمي‌شود بلكه جزء سرقفلي
منظور مي‌شود.
سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري
24 . سرقفلي ايجاد شده در
واحد تجاري اگرچه انتظار مي‌رود به جريان منافع اقتصادي آتي كمك
كند ليكن به‌طور جداگانه قابل تشخيص نيست و لذا حائز معيارهاي شناخت
به‌عنوان دارايي نمي‌باشد. در واقع سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري
به علت اينكه منبعي قابل كنترل نيست، منافع اقتصادي آتي مشخصي
ايجاد نمي‌كند و بهاي تمام شده آن نيز به گونه‌اي اتكاپذير قابل
اندازه‌گيري نيست، لذا اساساً به عنوان دارايي شناسايي نمي‌شود.
معاوضه داراييها
25 . دارايي نامشهود ممكن است در قبال
تمام يا بخشي از يك دارايي نامشهود غير مشابه يا ساير داراييهاي غير
پولي تحصيل شود. بهاي تمام شده چنين قلمي بر مبناي ارزش منصفانه
دارايي تحصيل شده كه برابر ارزش منصفانه دارايي واگذار شده، پس از
تعديل از بابت مبالغ نقد يا معادل وجه نقد انتقال يافته است،
اندازه‌گيري مي‌شود.
26 . دارايي نامشهود ممكن است در مبادله با دارايي مشابه
ديگري كه داراي كاربرد مشابه در همان رشته فعاليت تجاري است و
ارزش منصفانه مشابهي دارد، تحصيل شود. در اين حالت چون فرايند كسب
درآمد كامل نشده است، سود يا زياني شناسايي نمي‌شود و بنابراين بهاي
تمام شده دارايي جديد معادل مبلغ دفتري دارايي واگذار شده، پس از
تعديل بابت هر گونه مابه‌ازاي نقدي يا غيرنقدي دريافت يا
واگذارشده است. با اين حال ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده ممكن
است شواهدي دال بر وجود زيان كاهش ارزش دارايي واگذار شده به دست
دهد. در چنين شرايطي، بهاي تمام شده دارايي تحصيل شده برابر مبلغ
دفتري دارايي واگذار شده پس از تعديل از بابت كاهش ارزش آن
اندازه‌گيري مي‌شود. هرگاه داراييهاي ديگري از قبيل وجه نقد، بخشي
از مابه‌ازاي مبادله را تشكيل دهد، اين امر ممكن است بيانگر يكسان
نبودن ارزش منصفانه اقلام مورد مبادله باشد.
داراييهاي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري
27 . در برخي
موارد، بهاي تمام شده دارايي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري را
مي‌توان به‌گونه‌اي اتكا پذير اندازه‌گيري كرد. براي مثال، اغلب
حقوق و دستمزد و ساير مخارج تحمل‌شده براي تحصيل حق تأليف يا
نرم‌افزارهاي رايانه‌اي را مي‌توان به كمك سيستم بهاي تمام شده
به گونه‌اي اتكاپذير اندازه‌گيري كرد. در برخي موارد نيز به علت
ناممكن بودن تفكيك از مخارج فعاليتهاي روزمره، انجام اين امر
امكان‌پذير نيست. در چنين شرايطي اساساً دارايي نامشهود ايجادشده فاقد
معيارهاي لازم براي شناخت به‌عنوان دارايي است.
28 . براي تعيين بهاي تمام شده داراييهاي حائز معيارهاي
شناخت، همان قواعدي بكارگرفته مي‌شود كه در مورد داراييهاي نامشهود
خريداري شده اعمال مي‌گردد. بهاي تمام شده اين داراييها شامل كليه
مخارجي است كه به‌طور مستقيم يا بر اساس مباني تخصيص معقول و
يكنواخت براي ايجاد، توليد و آماده‌سازي دارايي جهت استفاده مورد
نظر، قابل انتساب به دارايي است. بهاي تمام شده از جمله شامل
موارد زير است :
الف. بهاي تمام شده مواد مصرفي و خدمات بكار گرفته شده براي ايجاد دارايي نامشهود.
ب. مخارج حقوق و دستمزد و ساير مخارج مربوط به‌كاركناني كه به‌طور مستقيم درايجاد دارايي دخالت داشته‌اند.
ج.
هرگونه مخارجي كه به‌طور مستقيم قابل انتساب به‌ايجاد دارايي باشد،
از جمله مخارج ثبت يك حق قانوني و استهلاك داراييهاي نامشهود
استفاده شده براي ايجاد دارايي.
د. مخارج سرباري كه بر مبناي
يكنواخت و معقول قابل تخصيص به ايجاد دارايي باشد (از قبيل استهلاك
داراييهاي ثابت مشهود، حق بيمه و اجاره). اين مخارج بر مبنايي
مشابه با مبناي بكار گرفته شده در تخصيص مخارج سربار به موجودي
مواد و كالا (به استاندارد حسابداري شماره 8 مراجعه شود) تخصيص
مي‌يابد. در مورد شمول مخارج تامين مالي در بهاي تمام شده
داراييهاي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري، معيارهاي مربوط در
استاندارد حسابداري شماره 13 مطرح‌شده است.
29 . مخارج سربار اداري و عمومي و فروش دربهاي تمام شده
داراييهاي نامشهود ايجاد شده در داخل واحد تجاري منظور نمي‌شود مگر
اينكه بتوان اين مخارج را به طور مستقيم با تحصيل دارايي يا
آماده‌سازي آن براي استفاده مورد نظر ارتباط داد. زيانهاي عملياتي
اوليه كه تا قبل از رسيدن به سطح عملكرد برنامه‌ريزي شده دارايي
ايجاد شود، هزينه‌هاي ناشي از عدم كارآيي و مخارج آموزش كاركنان
جهت استفاده عملياتي از دارايي در بهاي تمام شده منظور نمي‌شود.
شناخت هزينه
30 . مخارج تحمل‌شده براي اقلام غير پولي
نامشهود مشمول اين استاندارد، بايد در زمان وقوع به‌عنوان هزينه
شناسايي شود مگر آنكه :
الف. بخشي از مخارج يك دارايي نامشهود
(طبق بند 4) را تشكيل دهد كه داراي معيارهاي شناخت مندرج در بندهاي
11 الي 29 باشد.
ب. آن قلم در يك تركيب تجاري از نوع تحصيل
كسب شده باشد و نتوان آن را به عنوان دارايي نامشهود شناسايي كرد.
در اين موارد، مخارج مزبور بايد بخشي از مبلغ قابل انتساب به
سرقفلي يا سرقفلي منفي در تاريخ تحصيل را تشكيل دهد.
ج. مربوط به علي‌الحساب يا پيش پرداخت خريد كالا يا خدمات باشد.
31 . با توجه به تعريف و معيارهاي شناخت دارايي نامشهود،
نمونه مخارجي كه در زمان وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود به
قرار زير است :
الف. مخارج قبل از تأسيس يك واحد يا فعاليت جديد
و مخارج راه‌اندازي ماشين‌آلات طي دوره‌اي قبل ازتوليد يا فعاليت
درحد ظرفيت عملي مگر درمواردي كه اين مخارج طبق استاندارد حسابداري
شماره 11 به حساب دارايي ثابت مشهود منظور مي‌شود.
ب. مخارج تأسيس از قبيل مخارج حقوقي براي تهيه اساسنامه و شركت‌نامه، حق‌مشاوره و مخارج ثبت.
ج. مخارج فعاليتهاي آموزشي.
د. مخارج تبليغات.
ه . مخارج تغيير مكان يا سازماندهي مجدد تمام يا بخشي از يك واحد تجاري.
عدم شناخت هزينه‌هاي گذشته به عنوان دارايي
32 . مخارج
مربوط به تحصيل يا ايجاد اقلام نامشهود كه در صورتهاي مالي قبلي
به عنوان هزينه شناسايي شده است، نبايد بعداً به عنوان بخشي از
بهاي تمام شده يك دارايي نامشهود شناسايي شود.
برچست ها : مقاله حسابداری داراييهای نامشهود,حسابداری داراييهای نامشهود
